Betriebsprüfungen nehmen hier immer öfter eine Ertrag- und Umsatzsteuerpflicht an
Klammert man besondere Einrichtungen wie Schönheitskliniken aus, so ist Sinn und Zweck von Krankenhäusern zweifelsohne, kranken und verletzten Menschen zu helfen. Dieser Auffassung folgt auch der Gesetzgeber und ermöglicht es Krankenhäusern daher, diese Tätigkeit im Rahmen der Gemeinnützigkeit auszuüben. Hierzu wurde der sog. Krankenhauszweckbetrieb in § 67 Abgabenordnung verankert. Aber auch nicht-gemeinnützige Krankenhäuser können von einer teilweisen Befreiung von der Ertragsteuer profitieren. Erfüllt ein solches Krankenhaus ebenfalls die Voraussetzungen des § 67 Abgabenordnung, so greift nach § 3 Nr. 20 b) Gewerbesteuergesetz die Befreiung von der Gewerbesteuer. Darüber hinaus werden Krankenhausbehandlungen sowie hiermit eng verbundene Umsätze nach § 4 Nr. 14 b) UStG von der Umsatzsteuer befreit, sofern sie von bestimmten Einrichtungen, bspw. zugelassenen Krankenhäusern nach § 108 SGB V, erbracht werden.
§ 17 KHEntgG ermöglicht es Krankenhäusern, neben den Entgelten für voll- und teilstationäre Behandlungen grundsätzlich auch andere als die allgemeinen Krankenhausleistungen als Wahlleistungen gesondert zu berechnen. Typische Wahlleistungen können ärztliche bzw. medizinische Wahlleistungen (bspw. Chefarztbehandlung) und nichtärztliche Wahlleistungen im Hinblick auf Unterkunft und Komfort (bspw. Ein- oder Zweibettzimmer, Fernseher oder Internetzugang) sein.
Steuerrechtliche Behandlung von nichtärztlichen Wahlleistungen
In letzter Zeit stellen wir vermehrt fest, dass die Finanzverwaltung die steuerrechtliche Behandlung von nichtärztlichen Wahlleistungen bei steuerbegünstigten Krankenhausträgern hinterfragt und eine Ertrag- und Umsatzsteuerpflicht annimmt. Dies ist bei Leistungen wie Internetzugang, Telefon, Fernsehen und dergl. keine gänzlich neue Entwicklung. Neu ist in vielen Fällen jedoch eine Einbeziehung von weiteren nichtärztlichen Wahlleistungen in die Steuerpflicht, die im Wesentlichen Komfortelemente, Unterbringung und Verpflegung der Patienten betreffen. Leistungen mit hohem steuerlichem Risiko sind hierbei Ein- und Zweibettzimmer sowie eine wählbare, hochwertigere Patientenverpflegung.
Das Ein- oder Zweibettzimmer stellt, wie auch ein Zimmer mit mehr Patienten, die Räumlichkeit dar, die für die Krankenhausbehandlung erforderlich ist. Auch müssen Patienten für die Dauer ihrer Behandlung verpflegt werden, um die Behandlung zu ermöglichen. Diese Leistungen sind notwendig und unerlässlich und wurden bislang steuerfrei beurteilt. Wir stellen nun fest, dass Betriebsprüfungen bundesweit einen Schwerpunkt auf diese nichtärztlichen Wahlleistungen legen. Eine Steuerpflicht wird in der Regel damit begründet, dass Entgelte für Leistungen wie Ein- oder Zweibettzimmer sowie für hochwertigere Verpflegung nicht vom Versorgungsauftrag umfasst wären und medizinisch nicht notwendig seien. Obwohl diese Entwicklung recht plötzlich einsetzte, ist seitdem in diesem Zusammenhang kein gesondertes BMF-Schreiben und auch keine andere Verlautbarung der Finanzverwaltung ergangen. Auch wird es als unglücklich wahrgenommen, dass Betriebsprüfungen hierzu teils erheblich uneinheitliche Auffassungen vertreten, was zu Zweifeln an der Steuergerechtigkeit führt.
Wahlleistungen und die Betriebsprüfung
Wird die Steuerpflicht von der Betriebsprüfung angenommen, so hat das Krankenhaus in der Regel die hiermit im Zusammenhang stehenden Aufwendungen nachzuweisen, um eine anteilige Gewinnermittlung zu ermöglichen. Bei Ein- und Zweibettzimmern ist dies besonders schwierig, da nach der Logik der Betriebsprüfung nur die Aufwendungen abzugsfähig sein können, die zusätzlich zu den, nach Auffassung der Betriebsprüfung, notwendigen Aufwendungen anfallen. Dies lässt sich praktisch jedoch kaum ermitteln. Denkbar wären allenfalls die anteilige Abschreibung oder Miete für die Mehr-Quadratmeter des Patienten oder die Mehr-Reinigungskosten. Kalkulatorische Kosten, welche dadurch entstehen, dass die Fläche bspw. nicht für weitere Patienten genutzt werden kann, können steuerlich nicht geltend gemacht wer-den. Die so ermittelten Aufwendungen stehen meist in keinem Verhältnis zu den Erträgen, so dass ein hoher Überschuss und damit eine hohe Steuerlast verbleiben kann.
Die hochwertigere Verpflegung folgt einem ähnlichen Prinzip, da auch hier dargelegt werden muss, welcher Mehraufwand im Vergleich zum vermeintlich notwendigen Aufwand anfällt. Eine pauschale Schätzung des Aufwands lässt die Betriebsprüfung bislang leider nur in sehr wenigen Fällen zu. Umsatzsteuerlich stellt sich die Frage, inwieweit durch eine umsatzsteuerpflichtige Behandlung möglicherweise ein Vorsteuerabzug möglich wird. Da aber bereits nur geringe Aufwendungen nachweisbar wären und bspw. Abschreibungen und umsatzsteuerfreier Mietaufwand keinen Vorsteuerabzug ermöglichen, stellt dies ebenfalls eine hohe finanzielle Belastung dar.
Nach Beendigung einer Betriebsprüfung kann gegen die entsprechenden Bescheide Einspruch eingelegt werden. Leider ist aktuell jedoch nicht zu erwarten, dass das Finanzamt diese Auffassung im Rahmen des Einspruchsverfahrens aufgeben wird. Der nächste mögliche Schritt wäre dann die Klage vor dem zuständigen Finanzgericht. Wie sich die Rechtsprechung hierzu äußern wird, ist aktuell noch nicht absehbar. Es wird aber nur eine Frage der Zeit sein, bis der Bundesfinanzhof zu dieser Thematik entscheiden wird.
Ruhen des Einspruchsverfahren
Eine besondere Möglichkeit wäre das Ruhen des Einspruchsverfahrens: Das Finanzamt kann das Verfahren mit Zustimmung des Einspruchsführers ruhen lassen, wenn dies aus wichtigen Gründen zweckmäßig erscheint. Ist ein Verfahren zu der Rechtsfrage beim Bundesfinanzhof anhängig und wird der Einspruch hierauf gestützt, so muss das Finanzamt dem Ruhen in der Regel zustimmen. Aktuell ist bspw. ein Verfahren beim Bundesfinanzhof anhängig, dass sich in diesem Zusammenhang mit der Gewerbesteuerbefreiung nach § 3 Nr. 20 b) Gewerbesteuergesetz auseinandersetzt (Aktenzeichen V R 8/25). Des Weiteren besteht die Möglichkeit, während des Einspruchsverfahrens die Aussetzung der Vollziehung zu beantragen. Die in den Bescheiden festgesetzte Steuer muss in diesem Fall nicht entrichtet werden, bis über das Einspruchsverfahren entschieden wurde. Hierbei muss jedoch bedacht werden, dass die Beträge aktuell mit 0,5 % pro Monat verzinst werden. Ob dieser Zinssatz verfassungsmäßig ist, hat aktuell noch das Bundesverfassungsgericht zu beurteilen (Aktenzeichen VIII R 9/23 bzw.1 BvL 8/24).
Es lässt sich festhalten, dass die steuerliche Behandlung von nichtärztlichen Wahlleistungen aktuell zu großer Unsicherheit führt. Die Auffassung vieler Betriebsprüfungen kann hierbei zu einer hohen finanziellen Belastung für Krankenhäuser führen. Krankenhäuser haben jedoch insbesondere durch verfahrensrechtliche Schritte die Möglichkeit, dem zu begegnen und die Sachverhalte offen zu halten, bis sie von der Rechtsprechung (hoffentlich) eindeutig entschieden werden.
Autor: Chris Jeska, CURACON GmbH, Manager, Niederlassungsleiter Hamburg, chris.jeska@curacon.de
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